Tak przewrotnie skonstruowany tytuł niniejszej publikacji wydaję się dobrze oddawać proponowane zmiany w przedstawionym projekcie ustawy o podatku od towarów i usług z 15 września 2015 roku w zakresie przepisów dotyczących dokumentowania transakcji VAT.
W obecnie obowiązującym stanie prawnym, przepisy dotyczące fakturowania zostały omówione w Dziale XI zatytułowanym DOKUMENTACJA w artykułach od 106a do 108 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej UoVAT). Od kilku lat obserwowaliśmy postępującą liberalizację tych przepisów na gruncie prawa podatkowego. Najważniejsze zmiany w tym zakresie dotyczyły zarówno strony formalnej (forma faktury) jak i materialnej (treść faktury). Dopuszcza się bowiem w dzisiejszym stanie prawnym sporządzanie faktur w formie elektronicznej i to nie tylko faktur pierwotnych, ale również faktur korygujących, not korygujących, a także duplikatów faktur. Wystarczy w tym zakresie akceptacja kontrahentów na taką formę faktury. Akceptacja nie wymaga szczególnej formy. Może być zatem wyrażona pośrednio np. poprzez zapłatę należności wynikającej z faktury elektronicznej. Faktura nie traci nic ze swojej wartości, nawet gdy jest w postaci skanu tj. pierwotnie została sporządzona w formie papierowej, a następnie została zdigitalizowana i przesłana w formie elektronicznej. Co prawda ustawodawca nie wskazuje wprost w ustawie takiej formy faktury, ale z indywidualnych interpretacji przepisów prawa (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17.03.2014, znak: IPPP3/443-46/14-2/MKw) wynika, że daje ona pełne prawo do odliczenia podatku VAT kontrahentowi, który otrzyma fakturę w takiej postaci. Oczywiście należy przy tym pamiętać, że każda faktura niezależnie od swojej formy musi spełniać kryteria autentyczności pochodzenia, integralności treści oraz czytelności.
Od początku 2014 roku zmianie uległy terminy wystawiania faktur. Co do zasady zgodnie z art. 106i ust. 1 faktury wystawiamy nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, najwcześniej zaś 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi. Wraz z wydłużeniem terminów częściej korzystamy z możliwości wystawiania faktur zbiorczych tj. takich, w których zbiorczo w jednej fakturze wykazujemy wszystkie transakcje z danego miesiąca z tym samym kontrahentem. Te wydłużone terminy wystawiania faktur wiążą się ściśle ze zmianą obowiązku podatkowego, który zgodnie z obecnie obowiązującym art. 19a UoVAT powstaje – co do zasady – z chwilą dostawy towarów lub wyświadczenia usługi. Z punktu widzenia obowiązku podatkowego faktura nie odgrywa już zatem tak znaczącej roli jak niegdyś. Również treść faktury w ostatnich latach „stopniała”. Wiele elementów, które niegdyś były obowiązkowe, w obecnym stanie prawnym nie stanowią warunku koniecznego. Treść faktury wyznacza art. 106e ust. 1 w punktach 1-24 UoVAT. Nie znajdziemy tam obowiązku nadania nazwy „FAKTURA”. A zatem dokument nie zawierający nazwy „FAKTURA”, ale zawierający elementy wymienione w wyżej cytowany przepisie, będzie fakturą.
Wyjątkiem są tu:
› faktury korygujące, które muszą zawierać nazwę „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”,
› noty korygujące, które zawierają oznaczenie „NOTA KORYGUJĄCA”, czy
› faktury dokumentujące nabycie produktów rolnych, które powinny być oznaczone jako „Faktura VAT RR”.
Nazwa również pojawia się przy duplikacie faktury. Faktura wystawiona ponownie powinna zawierać wyraz „DUPLIKAT” oraz datę wystawienia duplikatu. Z tą zmianą pojawiły się wątpliwości, jak potraktować dokument nazwany inaczej niż „FAKTURA” np. „DOKUMENT PRO FORMA”. Istniała bowiem obawa, że skoro można nie wskazywać nazwy to być może i nadanie innej nazwy niż „FAKTURA” nie pozbawi tego dokumentu waloru faktury. Ostatecznie wątpliwości te rozwiały indywidualne interpretacje przepisów prawa (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 11.12.2013 r, znak: ILPP5/443-194/13-2/PG) gdzie stwierdzono, że dokument oznaczony „PRO FORMA” nie jest fakturą. Nie mamy również obowiązku oznaczania faktury oryginał/kopia. Konsekwencją tego jest brak konieczności umieszczania podpisu pod treścią faktury. Zmiany te upraszczają i w wielu przypadkach ułatwiają obrót tymi dokumentami. Przedsiębiorcy często jednak faktury podpisują i nadają im nazwy, umieszczają elementy dodatkowe kierując się względami biznesowymi. Nie stanowi bowiem błędu wskazanie na fakturze więcej elementów niż wymaga ustawodawca. Często przecież wskazujemy numer rachunku bankowego, termin płatności itp. elementy, których nie znajdziemy w ustawie. Te przykładowe zmiany inicjowały nowe liberalne podejście do dokumentu jakim jest faktura. Tytułu niniejszej publikacji wziął się jednak z analizy projektu UoVAT, który niebawem ma być przedmiotem procedowania. Przede wszystkim zmieniono systematykę aktu. Przepisy dotyczące dokumentowania transakcji VAT umiejscowiono w Dziale IX zatytułowanym DOKUMENTOWANIE, EWIDENCJOWANIE I DEKLAROWANIE PODATKU. Regulacje dotyczące fakturowania zostały opisane w Rozdziałach od 2 do 8 cytowanego Działu. Omówiono w nich między innymi sytuacje, w których mamy obowiązek wystawienia faktury VAT.
Terminy wystawiania faktur, rodzaje faktur w tym również faktury elektroniczne, obligatoryjne elementy faktury.
Każde z tych zagadnień zostało pogrupowane w Rozdziały, co wydaje się być bardziej czytelne dla podatnika. Jeśli chodzi o dopuszczalne formy faktury to projektowane przepisy nadal przewidują zwykłą formę papierową faktury oraz fakturę elektroniczną. Ta druga, podobnie jak obecnie wymaga akceptacji, ale ustawodawca dodaje, że może być ona wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej. Dotyczy to również cofnięcia akceptacji. Czy ustawodawca narzuca nam tym samym formę tej akceptacji? Użycie określenia „może” wydaje się być tylko propozycją, a nie obowiązkiem. Obowiązkiem jednak podobnie jak niegdyś będzie uzyskanie akceptacji noty korygującej w formie pisemnej. Otóż w projekcie ustawy nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury, wraz z kopią. Jeżeli wystawca faktury akceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawienia faktury.
Powrócono również do faktur wewnętrznych, które na dobre znikły z ustawy z początkiem 2014 roku. Projekt przywraca tę instytucję, wskazując szczegółowo w jakich okolicznościach możemy wystawić taką fakturę. Są to transakcje dotyczące między innymi: nieodpłatnych świadczeń; sytuacji gdy obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów i świadczenia usług ciąży na podatniku będącym nabywcą towaru lub usługobiorcą; wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Faktury wewnętrzne podatnik podatku może również wystawić w każdym przypadku, jeżeli przepisy ustawy nie przewidują innych zasad dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu. Podatnik może również wystawić zbiorcze faktury wewnętrzne. Ustawa określa termin wystawienia zbiorczej faktury wewnętrznej, na ostatni dzień okresu rozliczeniowego nie później jednak niż dziesiątego dnia po jego zakończeniu. We wszystkich przypadkach ustawodawca daje nam jednak możliwość wystawienia faktury wewnętrznej, nie nakłada w tym zakresie obowiązku.
Projekt posługuje się też pojęciem faktury handlowej. Jeżeli bowiem podatnik posiadający na terytorium kraju:
› miejsce siedziby działalności gospodarczej, lub
› stał
e miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, albo
› stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu na terytorium kraju, w przypadku gdy nie posiada miejsca siedziby działalności gospodarczej,
– wykonuje dostawy towarów lub świadczenie usług poza terytorium kraju, obowiązany jest wystawić faktury handlowe dokumentujące tę czynność. Określono przy tym z jakich elementów ma składać się faktura handlowa. Pozostawiono natomiast regulacje dotyczące faktur zaliczkowych oraz faktur uproszczonych.
Określono nowe terminy na wystawienie faktury. Co do zasady faktury mają być wystawiane nie później niż w ciągu dziesięciu dni od dnia powstania obowiązku podatkowego (obowiązek podatkowy według projektu ustawy powstaje co do zasady, jeżeli wykonano czynność podlegającą opodatkowaniu) i nie wcześniej niż 60 dni przed powstaniem obowiązku podatkowego. W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury, fakturę wystawia się najpóźniej w dniu, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. Jeżeli zaś w fakturze podatnik określa wyłącznie miesiąc i rok dokonania czynności, fakturę wystawia się nie później niż dziesiątego dnia od zakończenia miesiąca, w którym dokonano sprzedaży. Jak widać termin na wystawienie faktury uległ znacznemu skróceniu. Obecnie obowiązujące przepisy dopuszczają wystawienie faktury najpóźniej 15. następnego miesiąca, według projektu będzie to tylko 10 dni od powstania obowiązku podatkowego. Przypomina to regulację funkcjonującą do końca 2013 roku. Wówczas termin na wystawienie faktury wynosił 7. dni od dostawy towaru czy wyświadczenia usługi, a faktura dodatkowo generowała obowiązek podatkowy. Obecnie oraz zgodnie z projektem, obowiązek podatkowy co do zasady powstaje w momencie wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu. W przypadku dostawy towarów na terytorium kraju w nowej ustawie doprecyzowano, że będzie to chwila wydania towaru. W przypadku usług – chwila wykonania usługi. Wydłużono natomiast termin wcześniejszego wystawienie faktury. Ma on wynosić 60. dni przed powstaniem obowiązku podatkowego. Przypomnijmy, że obecnie termin ten wynosi 30. dni przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. W zakresie elementów obligatoryjnych faktury, przywrócono kilka niegdyś istniejących zapisów. Powrócono do wskazania na dokumencie będącym fakturą nazwy „FAKTURA”. Dopuszczono możliwość stosowania nazw skróconych dostawcy lub usługodawcy i nabywcy. Ponadto wprowadzono szereg nowych regulacji w zakresie ewidencjonowania i deklarowania podatku VAT. Ciekawą wydaje się być informacja roczna za rok podatkowy składana przez podatników zwolnionych podmiotowo, którzy w okresie rozliczeniowym nie wykonywali innych czynności opodatkowanych.
Reasumując, zmiany przedstawione w analizowanym projekcie w części wracają do niegdyś istniejących rozwiązań, w części tworzą nowy porządek prawny. O ile stare regulacje już znamy i możemy domyślać się ich interpretacji, o tyle nowe mogą budzić wątpliwości i rozbieżności interpretacyjne.
Marcin Borkowski
Prawnik, Ekspert podatkowy
Specjalista w zakresie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej
Wykładowca MDDP Akademii Biznesu
Już dziś przygotuj się na zmiany!
Faktura VAT w 2016 roku »